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TRANSFER PRICING ANCHE IN DOGANA

Circolare n. 1/16 Gennaio – TRANSFER PRICING ANCHE IN DOGANA

E’ una novità attesa da tempo quella contenuta nella circolare dell’Agenzia delle Dogane n. 16/D del 6 novembre 2015. Il documento, scritto a quattro mani con i tecnici dell’ Agenzia delle Entrate, pone ufficialmente fine alla duplicità dei criteri di valutazione delle merci sia per la determinazione del valore doganale sia per le problematiche attinenti alla disciplina dei prezzi di trasferimento, il cd. transfer pricing, posti in essere fra imprese appartenenti allo stesso gruppo societario ma residenti in differenti Paesi. Finalità comune dei due ambiti è quella di assicurare che il legame intercorrente fra due operatori economici impegnati in una transazione internazionale non determini una distorsione del prezzo di trasferimento del bene tale da ridurre arbitrariamente l’imponibile,  sia ai fini dell’applicazione dei dazi che delle imposte dirette. In termini più concreti, si vuole evitare che il valore della transazione sia inferiore al valore normale. La circolare in commento introduce la chiave di volta per la soluzione del problema, rappresentata dall’adozione della disciplina del transfer pricing anche nell’ambito doganale mediante l’utilizzo degli strumenti operativi già previsti sia a livello internazionale (OCSE) che a livello nazionale.

Procediamo con ordine. Analizzando l’aspetto più propriamente doganale il principio generale contenuto nell’articolo 29 del Codice Doganale Comunitario assume quale valore imponibile per la transazione il prezzo pagato o da pagare della merce oggetto di transazione. Tuttavia,  all’interno della stessa norma viene prevista un’eccezione allorquando la transazione sia posta in essere fra soggetti uniti fra loro da un legame di tipo economico, fattispecie spesso ricorrente quando i soggetti appartengono allo stesso gruppo di imprese. Ricorrendo tale situazione, ai sensi del successivo articolo 30 affinchè il prezzo indicato possa essere assunto quale base imponibile daziaria bisognerà dimostrare che lo stesso si avvicini a quello che si sarebbe determinato se la stessa operazione si fosse posta in essere con parti fra loro indipendenti. Ecco allora configurarsi la possibilità dell’utilizzo dei metodi valutativi definiti dall’OCSE per poter determinare il “valore normale” delle merci  oggetto di transazione. Vediamo quali.

 

  • il CUP ComparableUncontrolled Price (metodo del confronto di prezzo) prevede la comparazione del prezzo di beni o servizi trasferiti nel corso di una transazione tra imprese associate con il prezzo applicato a beni o servizi trasferiti nel corso di una transazione comparabile sul libero mercato in circostanze comparabili.

 

  • il RPM Resale Price Method (metodo del prezzo di rivendita) individua il valore normale della transazione controllata come il prezzo a cui un prodotto che è stato acquistato da un’impresa associata viene rivenduto ad un’impresa indipendente ridotto di un adeguato margine lordo al fine di coprire le spese di vendita e di gestione e ricavarne un appropriato utile.

 

  • il CPM Cost Plus Method (metodo del costo maggiorato) considera i costi sostenuti dal fornitore di beni o servizi nel corso di una transazione controllata per beni trasferiti o servizi forniti ad acquirente collegato aumentati di un’appropriata percentuale di ricarico (mark-up) così da ottenere un utile adeguato

 

  • il TNMM Transactional Net Margin Method (metodo del margine netto transazionale) esamina il margine operativo rapportato a un’appropriata base di riferimento (ad esempio, vendite, costi o beni e risorse impiegati) emergente in transazioni tra imprese associate e confrontato con quello ritraibile in transazioni tra imprese indipendenti.

 

  • il PSM Profit Split Method (metodo della ripartizione dell’utile) si traduce nell’allocazione del profitto netto complessivo realizzato in una transazione tra parti associate sulla base di uno o più criteri di ripartizione (c.d. allocationkeys)

 

Le Linee Guida OCSE in materia di Transfer Pricingdefiniscono come i primi tre metodi come “tradizionali” e basati sul valore della transazione stessa, gli ultimi due vengono invece definiti come “reddituali” in quanto hanno come base di confronto la profittabilità della transazione stessa.

Se la definizione dei metodi adottati si configura abbastanza semplice,  sicuramente più complessa è la scelta del metodo da utilizzarsi per ogni specifico caso. L’evoluzione temporale della prassi applicativa ha portato all’attenuazione del criterio gerarchico, che dava prevalenza ai metodi tradizionali a scapito di quelli reddituali, favorendo la cd. regola del metodo migliore (Best Method Rule) per la scelta del metodo più adatto, ponendo sempre a carico del contribuente/dichiarante, la compiuta motivazione della scelta adottata.

A tal fine giungono in aiuto ancora le Linee Guida che definiscono alcuni criteri guida:

 

  • punti di forza e di debolezza dei vari metodi riconosciuti dall’OCSE;
  • coerenza dei metodi considerati con la natura delle transazioni infragruppo, determinata soprattutto attraverso l’analisi di tipo funzionale;
  • disponibilità di informazioni contabili con riferimento alle transazioni tra parti indipendenti;
  • grado di comparabilità tra la transazione controllata e quella tra parti indipendenti, tenendo conto della quantità e della complessità di eventuali aggiustamenti e rettifiche che possano rendersi necessarie per eliminare le differenze materiali fra di esse.

 

Vediamo allora una rapida panoramica descrittiva dei vari metodi di valutazione.

Metodo Utilizzo Punti di forza Punti di debolezza
CUP ComparableUncontrolled Price Royalties, interessi. Materie prime con quotazioni Metodo “bilaterale” concettualmente ideale, usa due parti indipendenti Difficoltà applicative soprattutto in ordine alla comparabilità delle transazioni
RPM Resale Price Method Distribuzione di merci, provvigioni Si utilizza anche in caso di prodotti non comparabili, minore sensibilità a perdite di esercizio Difficilmente utilizzabile in assenza di indicazioni circa la configurazione del costo
CPM Cost Plus Method Lavorazioni su beni, beni semilavorati Come sopra Come sopra
TNMM Transactional Net Margin Method Come RPM e CPM, specialmente con funzione di test Minore sensibilità a diversità prodotti/servizi scambiati Difficoltà in caso di un rilevante numero di transazioni con parti correlate. Margine netto influenzabile da inefficienze sui costi operativi.
PSM Profit Split Method Come RPM e CPM Metodo “bilaterale” concettualmente ideale Difficoltà nell’acquisizione dei dati contabili dettagliati.

Vediamo allora come questi strumenti forniti dall’OCSE possano essere in concreto utilizzati in ambito doganale ai fini della determinazione del valore normale.

A tal fine la circolare opera una distinzione circa gli strumenti operativi in funzione della tipologia di operazione.

Operazioni di export

Lo strumento utilizzato per le operazioni di esportazione è la dichiarazione incompleta, prevista dall’art. 76 del Codice Doganale Comunitario,  che permette alle merci di essere dichiarate in dogana,  pur in assenza di alcuni elementi o documenti che verranno presentati in momenti successivi. Tale procedura permette quindi di operare modifiche successive all’operazione senza incorrere nelle sanzioni previste dall’art. 7 del D. Lgs. 471/97.

Operazioni di import

Diverso è il caso delle importazioni per cui viene data la possibilità di utilizzare lo strumento della forfettizzazione preventiva prevista dall’art. 156bis del DAC consistente nella possibilità di forfetizzazione preventiva di alcuni elementi costitutivi del valore doganale. E’ questa una procedura che richiede un ruling preventivo alla autorità per poter validare il valore rilevante ai fini del transfer pricing anche ai fini doganali.

L’iter autorizzativo inizia con la presentazione di una formale istanza   all’Ufficio delle Dogane Territorialmente competente; l’Ufficio delle Dogane, svolta una prima valutazione di completezza,   trasmetterà, entro trenta giorni, la documentazione all’Ufficio applicazione tributi doganali della Direzione   Centrale Legislazione e procedure doganali, organo deputato all’adozione del provvedimento.

Il termine ordinario per il rilascio dell’autorizzazione è stabilito in 120 giorni dalla data di presentazione della domanda, salvo naturalmente  sospensioni per supplementi istruttori.

 Aggiustamenti successivi

L’ambito applicativo più delicato è sicuramente rappresentato dai cosiddetti priceadjustment, ovvero dagli aggiustamenti di prezzo concordati successivamente al compimento della operazione doganale, prassi assai diffusa nell’ambito dei rapporti commerciali infragruppo.

Per queste particolari tipologie di operazioni la circolare nega la possibilità di utilizzare la revisione dell’accertamento preferendo invece un uso “continuativo”, quindi anche successivamente alla operazione di importazione originaria, della autorizzazione preventiva regolata dall’art. 156bis del DAC.

Laddove le circostanze prese in considerazione ai fini dell’autorizzazione doganale vengano nel tempo modificate,  il tenore stesso del provvedimento dovrà essere modificato nei medesimi termini.

Il mutamento dei presupposti di base,  potrà a questo punto comportare una modifica all’autorizzazione esistente oppure il rilascio di un provvedimento ex novo.